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014362
29 de octubre de 1991
Señor
Lic. José Vicente Alemán Medrano
Jefe
Departamento de Estudios Especiales
DIRECCION GENERAL DE AUDITORIA
S. D.
Estimado señor:
Damos respuesta a su oficio 7595 (AUE-775-91) de 14 de junio del año en curso,
mediante el cual nos solicita nuestro parecer atinente al memorial No. DE-328-91 de 28 de
mayo último, del Departamento de Exenciones de la Dirección General de Hacienda, en
relación con lo señalado por nuestro oficio 5453 de 6 de mayo de 1991.
No obstante que su nota de consulta contiene una relación de hechos sobre el punto
en cuestión, hemos considerado relevante, a fin de lograr una mejor comprensión sobre lo
analizado, el formular un breve resumen de los principales hechos que han servido de
antecedente a su solicitud.
Señala el artículo 6, inciso e) de la Ley de Asociaciones Cooperativas y Creación
del Instituto Nacional de Fomento Cooperativo, No. 6756 de 5 de mayo de 1982 que este
tipo de asociaciones disfrutarán, entre otros privilegios, de exención del pago de los
impuestos de aduana sobre los artículos que importen para las actividades que les sean
propias, siempre que en el país no se produzcan de calidad aceptable, o que la producción
nacional no sea suficiente para abastecer al mercado; ambas condiciones a juicio de una
comisión interinstitucional integrada por un representante del INFOCOOP, otro del
Ministerio de Economía, Industria y Comercio, y un tercero del Ministerio de Hacienda;
todo de acuerdo a lo que establezca el respectivo reglamento.
Como puede observarse, la citada comisión debe corroborar, de previo al inicio de
los trámites de exención de los impuestos de aduanas ante el Ministerio de Hacienda, que
los bienes importados no se produzcan en el país en calidad aceptable, o bien, que la
producción nacional no sea suficiente para abastecer el mercado interno.
-2-
No habiéndose conformado la citada Comisión, fue el Departamento de Control de
Exenciones del Ministerio de Economía, Industria y Comercio quien asumió la
comprobación de referencia, recomendando el Departamento de Exenciones del Ministerio
de Hacienda, cada vez que ello se hizo necesario, el otorgamiento de la correspondiente
franquicia arancelaria.
Frente a dicha situación, esta Dirección estimó, mediante oficio 5453 de 6 de mayo
de 1991 –al resolver una serie de consultas formuladas por el Departamento a su cargo-,
que:
“...el mismo artículo que comentamos determinó, en forma clara
y precisa, a quien correspondería, dentro del aparato estatal, la
verificación de las condiciones necesarias para la concesión de la
franquicia arancelaria. En efecto, no es al Departamento de
Control de Exenciones del Ministerio de Economía, Industria y
Comercio, a quien compete determinar si los artículos
importados no se producen en calidad aceptable en el país, o que
la producción nacional resulte insuficiente para abastecer el
mercado interno, sino que tal potestad recae en la Comisión
Interinstitucional prevista en el artículo de referencia, integrada
por un representante del INFOCOP, uno del Ministerio arriba
señalado, así como por un representante del Ministerio de
Hacienda.
Lo anterior implica afirmar, que el Departamento de Control de
Exenciones del MEIC ha venido recomendando en forma
indebida, así como el correspondiente Departamento del
Ministerio de Hacienda, acordando al margen de la Ley,
exoneraciones que si bien se encuentran previstas por ésta, no
han seguido el procedimiento que para su concesión exige
nuestro ordenamiento jurídico.” (El subrayado es nuestro).
Ahora bien, frente a dicho parecer, el Departamento de Exenciones del Ministerio
de Hacienda, mediante oficio Nº DE-328-91 de 28 de mayo del año en curso, ha
considerado que:
“...de conformidad con la doctrina más reconocida y la
jurisprudencia administrativa sobre la materia, el derecho a la
exención tributaria nace a la vida jurídica con el advenimiento de
la ley y no posteriormente, cuando se dan las actuaciones
administrativas que reglamentan esa ley o que la aplican. En este
sentido, la exención tributaria creada por la Ley 7656, artículo 6º,
inciso e), existe en el ordenamiento jurídico desde la vigencia de
dicha ley y no a partir de la integración de la Comisión o de la
reglamentación de la misma...”
-3-
Analizando en pocas líneas la filosofía ínsita al “poder de eximir”, se observa que
por exención se entiende aquella situación jurídica en cuya virtud el hecho o acto resulta
afectado por el tributo en forma abstracta, pero se dispensa de su pago por disposición
especial. Aún cuando se haya producido el hecho generador, el legislador, atendiendo a
especiales consideraciones, establece la no exigibilidad de la deuda tributaria, dispensando
de su pago al contribuyente (Vid. FONROUGE, Giuliani. Derecho Financiero. Vol. I. Ed.
Depalma, 3º edición, Buenos Aires, 1983. Pág. 287).
Aplicando dicha teoría al caso que nos ocupa, se concluye que aún cuando los
productos que deseen importar las Cooperativas se encuentren gravados con los distintos
impuestos de aduanas, el cumplimiento de las condiciones exigidas por el legislador, trae
por consecuencia la exoneración de los bienes en cuanto al pago de los tributos de cita.
Sin embargo, debe tenerse presente que el mismo legislador no ha señalado como
único requisito para que se exima del pago del tributo, el que los bienes no se produzcan en
calidad aceptable en el país, o que la producción existente no supla las necesidades del
mercado, sino que también se indica, expresamente, el órgano administrativo llamado a
verificar el cumplimiento de las citadas condiciones.
En este orden de ideas, no discrepamos de lo señalado por el Jefe del Departamento
de Exenciones de la Dirección General de Hacienda, en el sentido de que la exención
tributaria surge con el advenimiento de la ley, y no cuando se cumplen las actuaciones
administrativas que reglamentan o que aplican el respectivo cuerpo legal; si bien
discrepamos en cuanto a los alcances del otorgamiento efectivo.
No obstante que el Código de Normas y Procedimientos Tributarios no especifica la
naturaleza de las exoneraciones, bien podría aplicarse en forma supletoria aquélla de la
obligación tributaria, por cuanto los poderes de gravar y de eximir resultan simétricos cual
si fueran anverso y reverso de una misma medalla (op. cit. pag. 286).
En tal sentido, el artículo 11 del citado cuerpo de ley, adoptando la teoría del efecto
declarativo, postula que “La obligación tributaria surge entre el Estado u otros entes
públicos y los sujetos pasivos en cuanto ocurre el hecho generador previsto en la ley...”.
Ello implica que las condiciones para el nacimiento de la obligación resultan de la ley,
correspondiendo a la autoridad fiscal establecer, ante el caso concreto, si tales condiciones
se han realizado en una persona individualmente determinada.
Aplicando lo anterior a la exención tributaria se concluye, que si bien es cierto la
exoneración nace a la vida jurídica con el advenimiento de la ley que la otorga, no lo es
menos que su otorgamiento queda sujeto al cumplimiento de las formalidades que el propio
ordenamiento exige. Considerar lo contrario, sobre todo, en el caso que nos ocupa,
implicaría desconocer la voluntad del legislador y los más elementales principios de la
hermenéutica jurídica.
-4-
Así las cosas, si el artículo 6, inciso c) de la Ley No. 6756 condicionó el
otorgamiento de la exoneración al hecho que la comisión tripartita INFOCOOP-MEICHACIENDA, determinara la calidad y cantidad de la producción nacional en función de los
bienes importados, cualquier franquicia que hubiese sido hecha sin el cumplimiento de tal
requisito, habría contravenido una disposición de rango legal.
Sin embargo, tal y como lo hicimos ver en nuestro oficio No. 5453/91, página 6,
segundo párrafo, es criterio de esta Dirección que al momento de determinar el grado de
responsabilidad que podría imputarse a los funcionarios involucrados en dichas
exoneraciones, se debe valorar si su otorgamiento, sin que mediara la comisión tripartita,
propició que las mismas se concedieran desatendiendo las condiciones establecidas por el
artículo 6º arriba citado. Es decir, que de previo a sentar las responsabilidades del caso,
deberá corroborarse si las recomendaciones formuladas por el Departamento de Exenciones
del Ministerio de Economía, Industria y Comercio, respetaron los requisitos de calidad y
cantidad de la producción nacional a que hace referencia el tantas veces citado numeral 6
de la Ley 6756.
Por otra parte, y en punto a la conformación y reglamentación del citado comité,
reafirmamos el hecho de que la responsabilidad recae en los Ministerios de Economía,
Industria y Comercio y de Hacienda, toda vez que la promulgación del respectivo
reglamento, el cual se constituiría la comisión, deberá hacerse vía Decreto Ejecutivo, y
según señala el artículo 28, inciso b) de la Ley General de la Administración Pública,
corresponde a los Ministros preparar y presentar al Presidente de la República los proyectos
de ley, decretos, acuerdos, resoluciones, órdenes y demás actos que deban suscribir
conjuntamente, relativos a las cuestiones atribuidas a su Ministerio.
Atentamente,
DIRECCION GENERAL DE ASUNTOS JURIDICOS
LIC. ROBERTO GAMBOA CHAVERRI
DIRECTOR GENERAL
MAM/gmg
Documento redigitado
ci.
Arch. (1) y Ant.
441-DAJ-91