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Revista Electrónica
Año 1
Número 3 - 2007
¿ES VINCULANTE PARA LA LEGISLACIÓN NACIONAL
EL CONCEPTO DE “ESTABLECIMIENTO PERMANENTE”
REFERIDO EN UN CONVENIO PARA EVITAR LA DOBLE
TRIBUTACIÓN?
Camilo Maruy Nordlander
Abogado
CET
CENTRO DE ESTUDIOS TRIBUTARIOS
Universidad de San Martín de Porres
Facultad de Derecho
CET
REVISTA PERUANA DE DERECHO TRIBUTARIO,
UNIVERSIDAD DE SAN MARTÍN DE PORRES TAX LAW REVIEW
¿ES VINCULANTE PARA LA LEGISLACIÓN NACIONAL
EL CONCEPTO DE “ESTABLECIMIENTO PERMANENTE”
REFERIDO EN UN CONVENIO PARA EVITAR LA DOBLE
TRIBUTACIÓN?
Camilo Maruy Nordlander (**)
El asunto a dilucidar radica en determinar si el concepto de “establecimiento permanente”
establecido en un “Convenio para Evitar la Doble Tributación con relación al Impuesto a la
Renta suscrito entre Perú y otro Estado, debe tomarse en cuenta para todo efecto por la
legislación nacional, o sólo para los fines comprendidos en el Convenio.
En nuestra opinión, dicho concepto debe ser aplicado en el país sólo para fines del Convenio
suscrito, de forma tal que éstos no deberían ser extendidos a la legislación interna para otros
efectos no contemplados en el Acuerdo.
La definición de “establecimiento permanente” contemplada en los convenios suscritos con
Chile y Canadá y la prevista por la legislación del impuesto a la renta peruana, no coinciden.
Por ejemplo, los referidos convenios califican como “establecimiento permanente”, entre
otros supuestos, la prestación de servicios por parte de una empresa, incluidos los
servicios de consultorías, por intermedio de sus empleados u otras personas
naturales encomendados por la empresa para ese fin, pero sólo en el caso de que
tales actividades prosigan en ese estado por un período o períodos que en total
excedan de 183 días, dentro de un período cualquiera de doce meses; sin embargo,
la ley del impuesto a la renta –LIR- y su reglamento no toman en cuenta este supuesto
dentro de la definición de establecimiento permanente.

En: Revista Peruana de Derecho Tributario, Universidad de San Martín de Porres Tax Law Review. Editada por el
Centro de Estudios Tributarios de la Facultad de Derecho de la Universidad de San Martín de Porres. Número 3. Año 1. Lima
Perú. Copyright www.derecho.usmp.edu.pe/cet
(**)
Abogado asociado del Estudio Rosselló.
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REVISTA PERUANA DE DERECHO TRIBUTARIO,
UNIVERSIDAD DE SAN MARTÍN DE PORRES TAX LAW REVIEW
Esto ha traído a colación que se den dos interpretaciones antagónicas:
(i) La primera de ellas, que considera que el supuesto bajo análisis no sólo resulta aplicable
para los efectos del Convenio, sino que también debería ser extendido a la legislación
interna de los países miembros del Convenio (para todos los efectos); de manera que
para todos los alcances de la LIR se debe entender que una empresa no domiciliada,
quien brinda por ejemplo un servicio de asistencia técnica a una empresa domiciliada por
medio de sus dependientes, los cuales permanecen en el Perú por más de 183 días,
constituiría un establecimiento permanente en el Perú.
Las consecuencias de esta postura serían que al calificar la empresa prestadora del
servicio como un sujeto domiciliado en el país1, tributaría de manera directa con tasas,
formalidades y reglas distintas, y ya no a través de retención en la fuente por parte de la
empresa domiciliada adquirente del servicio.
(ii) La segunda interpretación, que compartimos, sostiene que el supuesto bajo comentario
sólo resulta aplicable para fines del Convenio, de forma tal que éste no debería ser
extendido a la legislación interna de los países miembros del Convenio para todos los
efectos, con lo cual la empresa no domiciliada, quien brinda el servicio de asistencia
técnica a la empresa domiciliada por medio de sus dependientes, los cuales permanecen
en el Perú por más de 183 días, no constituiría un establecimiento permanente en el Perú
para efectos de la LIR y su Reglamento.
De ello se deriva que la empresa no domiciliada debería tributar por las rentas de fuente
peruana obtenidas vía la retención en la fuente, y con las formalidades y tasas que le
corresponden a los no domiciliados (15% en el caso de asistencia técnica).
De acuerdo a esta interpretación, el hecho que para efectos del Convenio, se considere
que la empresa no domiciliada tiene un establecimiento permanente en el Perú, sólo
genera como consecuencia que las rentas obtenidas, por ejemplo por un servicio de
asistencia técnica, puedan ser sometidas a imposición en nuestro país.
A continuación, demostraremos porqué, en nuestra opinión, los supuestos contenidos en un
Convenio para calificar como establecimiento permanente solamente centra sus efectos en
dicho convenio, y no en la LIR.
Para sostener la primera interpretación esbozada, sus seguidores se basan en el principio del
Pacta Sunt Servanda, según el cual todo tratado en vigor obliga a las partes y debe ser
cumplido por ellas de buena fe. Del mismo modo, alegan el principio de la primacía del
derecho internacional convencional sobre el derecho interno.
Sobre el particular, es importante resaltar que estamos de acuerdo con el contenido de los
referidos principios en el marco de una operación internacional, más no sobre el alcance que
se les pretende otorgar. En efecto, los tratados o convenios priman sobre el derecho interno
y son obligatorios, pero solo en el ámbito de su competencia.
Nótese que los Convenios citados tienen como materia el evitar la doble imposición tributaria
y prevenir la evasión fiscal con relación al Impuesto a la Renta y al Patrimonio.
1
El inciso e) del artículo 7 de la Ley del Impuesto a la Renta (en adelante la LIR) señala que se consideran domiciliados en el
país las sucursales, agencias u otros establecimientos permanentes en el Perú de personas naturales o jurídicas no
domiciliadas en el país, en cuyo caso la condición de domiciliados alcanza a la sucursal, agencia u otro establecimiento
permanente, en cuanto a su renta de fuente peruana.
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En ese sentido, respecto de la determinación de la jurisdicción en la cual va tributar la renta
obtenida por la empresa no domiciliada, no nos queda la menor duda que el Convenio prima
sobre lo que establece la LIR (o su similar en el país en el que domicilia la empresa
extranjera) y que resulta completamente vinculante.
Sin embargo, ello no es óbice para considerar que además del ámbito de aplicación definido
en los párrafos anteriores, un Convenio puede modificar la legislación interna de los países
firmantes en aspectos en los cuales éstos no se han obligado mutuamente (como es el caso
de los requisitos para alcanzar la condición de domiciliado).
Una prueba de lo indicado, es que en los Convenios mencionados, los artículos referidos a
“establecimiento permanente” se inician señalando que “a efectos del presente Convenio, la
expresión establecimiento permanente significa (…)”, de lo cual podemos apreciar
claramente que los países contratantes decidieron regular conjuntamente a los
establecimientos permanentes pero sólo para los propósitos del Convenio, es decir, para
definir jurisdicción y evitar la doble imposición tributaria.
Asimismo, en la regulación aplicable a las regalías establecida en dichos Convenios
encontramos una prueba adicional que sustenta nuestra interpretación:
En el artículo 12 de los Convenios suscritos con Chile y Canadá, que regula el tratamiento
aplicable a las regalías, se señala que las regalías procedentes de un Estado Contratante y
pagadas a un residente de otro Estado Contratante pueden someterse a imposición en ese
otro Estado.
Sin embargo, se ha añadido que estas regalías pueden también someterse a imposición en el
Estado Contratante del que procedan y de acuerdo con la legislación de este Estado, pero si
el beneficiario efectivo es residente del otro Estado Contratante, el impuesto así exigido no
puede exceder del 15% del importe bruto de las regalías.
Como se puede apreciar de la regulación indicada anteriormente, un Convenio se puede
pronunciar de manera expresa sobre la tasa máxima que el Estado del que provienen las
regalías puede utilizar para gravarlas. Ello, toda vez que, partiendo de la premisa que el
Convenio ha sido creado para evitar la doble imposición tributaria, cuando se quiere regular
un aspecto distinto debe hacerse taxativamente, de lo cual se desprende que la regulación
de temas adicionales a la definición de la jurisdicción tributaria no puede hacerse
“extendiendo sus alcances” a la legislación interna de los países firmantes del Convenio.
A mayor abundamiento, resulta pertinente analizar una situación inversa a la del presente
caso, es decir, cuando una definición contenida en un Convenio es más reducida que la
contenida en la LIR.
En efecto, el artículo 24-A de la LIR2 señala que otros supuestos distintos a los establecidos
en los Convenios, también cumplen con la definición de dividendos.
2
Para los efectos del Impuesto se entiende por dividendos y cualquier otra forma de distribución de utilidades:
a)
Las utilidades que las personas jurídicas a que se refiere el Artículo 14º de la Ley distribuyan entre sus socios, asociados,
titulares, o personas que las integran, según sea el caso, en efectivo o en especie, salvo mediante títulos de propia
emisión representativos del capital.
b) La distribución del mayor valor atribuido por revaluación de activos, ya sea en efectivo o en especie, salvo en títulos de
propia emisión representativos del capital.
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En este orden de ideas, siguiendo el razonamiento de la primera interpretación esbozada, si
una empresa no domiciliada cayese dentro de alguno de los otros supuestos de “dividendos”
previstos en el mencionado artículo 24-A de la LIR, por aplicación del concepto del Convenio,
no se encontraría gravada en el Perú con el Impuesto a la Renta.
Somos de la opinión que una conclusión como la arribada en el párrafo anterior (habiendo
seguido la línea argumentativa de la primera interpretación pero en un caso inverso),
difícilmente podría ser compartida por la Administración Tributaria, el Tribunal Fiscal y el
Poder Judicial; y también carecería de lógica alguna. Un Convenio para Evitar la Doble
Tributación y para Prevenir la Evasión Fiscal, como su nombre lo indica, de asunto no ha sido
suscrito para delimitar el aspecto material de la hipótesis de incidencia tributaria en las
legislaciones tributarias de los países miembros, sólo ha sido dado con el fin de evitar que a
determinadas rentas se les grave en dos jurisdicciones distintas.
Ello, nos demuestra, que la interpretación a través de la cual las definiciones del Convenio
deben ser extendidas a la legislación interna de los países para todo fin, carece de sentido.
c) La reducción de capital hasta el importe equivalente a utilidades, excedente de revaluación, ajuste por reexpresión, primas
o reservas de libre disposición capitalizadas previamente, salvo que la reducción se destine a cubrir pérdidas conforme a lo
dispuesto en la Ley General de Sociedades.
d) La diferencia entre el valor nominal de los títulos representativos del capital más las primas suplementarias, si las hubiere y
los importes que perciban los socios, asociados, titulares o personas que la integran, en la oportunidad en que opere la
reducción de capital o la liquidación de la persona jurídica.
e) Las participaciones de utilidades que provengan de partes del fundador, acciones del trabajo y otros títulos que confieran a
sus tenedores facultades para intervenir en la administración o en la elección de los administradores o el derecho a
participar, directa o indirectamente, en el capital o en los resultados de la entidad emisora.
f)
Todo crédito hasta el límite de las utilidades y reservas de libre disposición, que las personas jurídicas que no sean
Empresas de Operaciones Múltiples o Empresas de Arrendamiento Financiero, otorguen en favor de sus socios, asociados,
titulares o personas que las integran, según sea el caso, en efectivo o en especie, con carácter general o particular,
cualquiera sea la forma dada a la operación y siempre que no exista obligación para devolver o, existiendo, el plazo
otorgado para su devolución exceda de doce meses, la devolución o pago no se produzca dentro de dicho plazo o, no
obstante los términos acordados, la renovación sucesiva o la repetición de operaciones similares permita inferir la existencia
de una operación única, cuya duración total exceda de tal plazo.
No es de aplicación la presunción contenida en el párrafo anterior a las operaciones de crédito en favor de trabajadores de
la empresa que sean propietarios únicamente de acciones de inversión.
g) Toda suma o entrega en especie que al practicarse la fiscalización respectiva, resulte renta gravable de la tercera categoría,
en tanto signifique una disposición indirecta de dicha renta no susceptible de posterior control tributario, incluyendo las
sumas cargadas a gasto e ingresos no declarados.
El impuesto a aplicarse sobre estas rentas se regula en el Artículo 55° de esta Ley.
h) El importe de la remuneración del titular de la Empresa Individual de Responsabilidad Limitada, accionista, participacionista
y en general del socio o asociado de personas jurídicas así como de su cónyuge, concubino y familiares hasta el cuarto
grado de consanguinidad y segundo de afinidad, en la parte que exceda al valor de mercado.
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